Ситуация 2. Переквалификация посреднического договора в договор купли-продажи.
Достаточно часто налоговые схемы строятся с использованием посреднических договоров ( комиссии или агентирования). Поэтому налоговые органы уделяют им особое внимание при проверках. Например, агентские и комиссионные схемы часто используются вместо договора купли-продажи для экономии НДС с авансов и перенесения необходимости уплаты налога на прибыль на более поздний налоговый период, что позволяет организации удержать оборотные денежные средства в текущем налоговом периоде.
При переквалификации сделки комитента могут обвинить в несвоевременном отражении выручки от реализации товаров в целях уплаты налога на прибыль и НДС.
При договоре комиссии при передаче товара комиссионеру право собственности к нему не переходит. Следовательно, доходов, облагаемых налогом на прибыль и НДС, у комитента не возникает.
Если договор комиссии переквалифицируется в договор купли-продажи, то переходом права собственности и соответственно реализацией считается день передачи товара бывшему посреднику. На эту дату «комитент» должен учесть выручку для целей уплаты налога на прибыль и НДС. Так как такие операции организация не отражала, то при проверке налоговые органы начисляют штрафы и пени. Кроме того, в рамках договора комиссии комитент имеет право сумму вознаграждения посреднику включить в расходы, а НДС с нее принять к вычету. При договоре купли-продажи таких расходов в налоговом учете и вычетов по НДС у комитента не возникает. Следовательно, отражение вознаграждения посредника приводит к занижению соответствующих налогов.
Для бывшего комиссионера последствия, обычно, более серьезные.
Переквалификация сделки может привести к возникновению обязанности «комиссионера» исчислить налог на прибыль и НДС со всей стоимости товара. Причем он не может учесть затраты на приобретение этих материальных ценностей, так как у него нет подтверждающих документов.
Если посредник применяет УСН, то у него либо увеличится сумма единого налога, либо будет утрачено право на применение спецрежима при превышении предельного уровня выручки при УСН.
Как избежать негативных последствий? Заранее проработать все слабые места посреднической сделки.
В соответствии с положениями статей 990, 991 и 999 ГК РФ, существенными в договоре комиссии являются условия о том, что именно поручается выполнить комиссионеру, и о выплате ему вознаграждения. Без них сделка, скорее всего, будет признана куплей-продажей.
Поэтому самый безопасный вариант – не смешивать условия договоров, а подробно описать, какие именно действия должен совершить комиссионер в интересах комитента. Так же указать наименования и количества товара, переданного для продажи и четкие условия о выплате вознаграждения.
При этом надо учесть мнение Президиума ВАС РФ (п. 1 информационного письма от 17.11.04 № 85) о не свойственном для договора комиссии условии оплаты товара по мере реализации, но не позднее определенного срока. Приняв на себя обязанность, перечислить деньги не позднее определенной даты, посредник соглашается с риском невозможности дальнейшей продажи товара. А это уже соответствует отношениям купли-продажи.
Заключенный сторонами договор комиссии может быть признан фиктивным, если посредник самостоятельно оплачивает за комитента товар его поставщикам. То есть комиссионер, выступает самостоятельной стороной договора купли-продажи, но не комиссии.
Поэтому сторонам сделки безопаснее всего не прописывать условие об оплате товара комиссионером собственными деньгами до момента реализации товара. Безопаснее чтобы посредник перечислял владельцу товара деньги, полученные от конечного покупателя. Рискованно совершать сделки с товаром до заключения договора комиссии.
Сделка, совершенная до оформления договора комиссии, не может быть признана заключенной во исполнение поручения комитента – такой вывод сделал Президиум ВАС РФ в пункте 6 информационного письма от 17.11.04 № 85. Арбитражные суды воспринимают это мнение в зависимости от конкретных обстоятельств.
Важную роль играют и отчеты комиссионера. Не достоверно составленный отчет комиссионера может свидетельствовать о фиктивности сделки.
Налоговики считают, что если отчет комиссионера имеет недостатки оформления, его можно не принимать во внимание и рассматривать отношения сторон, как если бы они заключили договор купли-продажи. Тем более если такие отчеты вообще не составлялись. Например, вместо отчета комиссионера использовались расходных счетов-фактур, или в отчетах посредника указывались номер и дата несуществующих договоров комиссии, недостоверные сведения о стоимости и количестве товара и размере вознаграждения. На практике безопаснее всего согласовать форму отчета при заключении договора. Налоговики могут проверить факт доставки товара от владельца товара к комиссионеру , т.е. наличие сведений о доставке товара (например, товарно-транспортную накладную с данными о перевозке товара от комитента к комиссионеру), чтобы доказать фиктивность сделки, особенно если речь идет о больших объемах , либо местонахождения комитента требует доставки автомобильным или железнодорожным транспортом, доставка товара должна быть подтверждена соответствующими транспортными документами.
Для исключения подобных претензий необходимо иметь логичное объяснение, каким образом товары попали к комиссионеру и где хранились до отгрузки конечному покупателю. Особенно если грузоотправителем в отношении этого покупателя выступает именно комиссионер. Если же товарно-транспортные документы отсутствуют, безопаснее, чтобы в качестве грузоотправителя выступал комитент.
Свою роль для переквалификации сделки может сыграть и неправильное ведение бухгалтерского учета, хотя только на нем переквалификация не сможет быть основана, согласно арбитражной практике. Например, если товар посредником оприходуется на счете 41 «Товары», «НДС» будет принят к вычету, счет-фактура от комитента регистрируется в книге покупок комиссионера, он же оплачивает их за комитента сторонним поставщикам,то можно сделать вывод, что на самом деле товары приобретались комиссионером в собственность. Так же договор комиссии переквалифицируется в договор купли-продажи в случае, если суммы за реализацию товаров поступят от конечных покупателей на расчетный счет комиссионера, но не будут перечислены комитенту.
В платежном поручении комиссионера должна быть ссылка на договор комиссии, что бы налоговики не роасценили отношения сторон как куплю-продажу.
Налоги при переквалификации договоров могут взыскивать только через суд.
Все сомнения в правовой природе договора комиссии должны разрешаться исключительно судом (п. 1 информационного письма Президиума ВАС РФ от 17.11.04 № 85). Но часто налоговики считают, что они сами вправе переквалифицировать сделки, ссылаясь на положения подпункта 3 пункта 2 статьи 45 НК РФ. Однако судьи становятся на сторону налогоплательщиков.
Начало: Переквалификация сделок - что нужно знать предпринимателю.
Продолжение следует.